Vlastnosti analýzy podstaty konsolidovaného výkazníctva. Konsolidované výkazníctvo a vlastnosti jeho analýzy. Zostavenie účtovných závierok dcérskych spoločností na zostavenie konsolidovanej účtovnej závierky

Konsolidovaná súvaha sa svojou štruktúrou prakticky nelíši od pôvodných súvah materskej organizácie a dcérskej spoločnosti. A to znamená, že postupnosť a metodika analýzy konsolidovanej súvahy je rovnaká ako pri analýze bežnej súvahy.

Charakteristickým rysom analýzy konsolidovaného výkazníctva je, že sa pridáva analytická fáza, počas ktorej je potrebné vysvetliť, aký typ konsolidácie výkazníctva bol použitý, za akých podmienok sa podniky zlúčili do skupiny a charakterizovať ekonomický vzťah a interakciu členov skupiny. A, samozrejme, potrebujete finančná analýza nielen konsolidované výkazníctvo, ale aj pôvodné tlačivá finančné výkazy materská spoločnosť a dcérske spoločnosti.

Ku konsolidovanej súvahe a výkazu ziskov a strát o činnosti skupiny je pripojená vysvetlivka, ktorá obsahuje zoznam všetkých dcérskych spoločností s uvedením množstva údajov (názvy spoločností, miesta štátnej registrácie alebo vedenia ekonomická aktivita, veľkosť základného imania, podiel účasti hlavného (prevažujúceho) v týchto spoločnostiach alebo na ich základnom imaní).

V poznámke sa tiež uvádza ocenenie vplyvu akvizície alebo predaja dcérskych spoločností alebo pridružených spoločností k dátumu zostavenia účtovnej závierky na finančnú pozíciu skupiny a na finančnú výkonnosť skupiny za vykazované obdobie.

Vo vysvetlivke ku konsolidovanej účtovnej závierke materská organizácia uvádza aj rozpis svojich investícií v kontexte každej závislej spoločnosti (v časti o finančných investíciách):

údaje o názve závislej spoločnosti,

svoju oficiálnu adresu,

výška autorizovaného kapitálu,

Podiel materskej organizácie na celkovej výške príspevku, ako aj vyhlásenie o zámeroch ďalšej účasti.

Vysvetlivka ku konsolidovanej účtovnej závierke obsahuje aj vysvetlenia tých prípadov, kedy sú ukazovatele dcérskych a pridružených spoločností premietnuté do konsolidovanej účtovnej závierky priamo ako finančné investície, na ktoré sa nevzťahujú uvažované princípy a pravidlá konsolidácie.

Ak zhrnieme všetky vyššie uvedené skutočnosti, možno tvrdiť, že konsolidované výkazy majú niektoré vlastnosti:

Konsolidované výkazníctvo nie je výkazníctvom právne nezávislého podniku. Jeho účelom je získať všeobecnú predstavu o výkonnosti firemnej rodiny. Má jasné informačné a analytické zameranie;

Výsledky transakcií medzi členmi podnikovej rodiny nie sú zahrnuté do konsolidácie finančné výkazy. Zobrazuje len aktíva a pasíva, výnosy a náklady z transakcií s externými protistranami. Všetky finančné a obchodné transakcie v rámci skupiny sú identifikované a eliminované počas procesu konsolidácie. Konsolidácia nie je jednoduchým súhrnom článkov s rovnakým názvom finančné výkazníctvo spoločnosti skupiny;

Skupinové správy obsahujú súhrnné informácie o výsledkoch hospodárenia a finančnej situácii každej spoločnosti začlenenej do združenia. To znamená, že zisky jednej dcérskej spoločnosti môžu „skryť“ straty inej dcérskej spoločnosti a zdravá finančná situácia jednej dcérskej spoločnosti môže „skryť“ potenciálnu platobnú neschopnosť inej;

Ak skupina pozostáva zo spoločností pôsobiacich v rôznych typoch podnikania, potom konsolidovaná účtovná závierka tejto skupiny nemusí obsahovať niektoré dôležité podrobnosti, ak neexistujú žiadne dodatočné informácie o každom segmente aktivít skupiny. Formulované vlastnosti konsolidovaného výkazníctva umožňujú plne odhaliť jeho úlohu v aktivitách skupiny:

Poskytovať všeobecné informácie o skupine ako celku s cieľom zachovať pozitívny imidž skupiny a posilniť jej postavenie na akciovom trhu (zvýšenie kotácií akcií materskej spoločnosti a ostatných spoločností skupiny);

Poskytnite realistickejší obraz o obchodných operáciách a finančnej situácii jednej ekonomickej jednotky, ale nenahrádzajú individuálnu účtovnú závierku;

Poskytnúť základ pre prijímanie manažérskych rozhodnutí;

Opíšte ekonomický vzťah a interakciu členov skupiny;

vykonávať kontrolnú funkciu pre materskú spoločnosť, keďže tieto výkazy sú zostavované v mene materskej spoločnosti;

Ovplyvňovať financovanie a finančné plánovanie činnosti skupiny a pod.

Pre externých používateľov slúžia konsolidované finančné výkazy ako dodatočné informácie, ktoré eliminujú obmedzenia súkromných súvah. Pre materskú spoločnosť slúži konsolidované výkazníctvo ako akási „nadstavba“ a „doplnok“ jej výkazníctva.

V procese analýzy je potrebné vziať do úvahy, že s cieľom vyhnúť sa dvojitému započítaniu a umelému nadhodnocovaniu kapitálových a finančných výsledkov by sa mali eliminovať položky odrážajúce vzájomné medzipodnikové transakcie.

Vylúčiteľné položky sú položky, ktoré sú vylúčené z konsolidovanej účtovnej závierky, pretože vedú k prepočítaniu a skresleniu účtovnej závierky skupiny.

Pri zostavovaní konsolidovanej účtovnej závierky sú vylúčené nasledujúce výpočty:

o dlh z ešte neuhradených vkladov do základného imania;
o prijaté alebo poskytnuté zálohy;
o úvery od spoločností v skupine;
o vzájomné pohľadávky a záväzky spoločností skupiny;
o iné aktíva a cenné papiere;
o výdavky a príjmy budúcich období;
o neočakávané transakcie.

Ak sumy pohľadávok jednej spoločnosti plne zodpovedajú sumám záväzkov inej spoločnosti zaradenej do skupiny, potom sa navzájom eliminujú.

Pri posudzovaní finančnej situácie sa používajú rôzne metódy a techniky:

o vertikálna analýza, v ktorej sa určuje štruktúra konečných finančných ukazovateľov s identifikáciou vplyvu každej reportovacej pozície na výsledok ako celok;
o analýza relatívnych ukazovateľov, pri ktorej sa vykonáva výpočet vzťahu medzi jednotlivými pozíciami výkazu, zisťuje sa vzťah ukazovateľov;
o porovnávacia metóda, ktorá zahŕňa zisťovanie podobností a rozdielov ukazovateľov za predpokladu prepojenia porovnávaných hodnôt, homogenity a rovnakej metodiky ich stanovenia.

Postupnosť a metodika analýzy konsolidovanej súvahy sú podobné ako pri analýze bežnej súvahy. Je potrebné vysvetliť, aký typ konsolidácie výkazníctva bol použitý, za akých podmienok sa podniky zlúčili do skupiny, charakterizovať vzťah a interakciu členov skupiny. Je potrebné vykonať finančnú analýzu nielen konsolidovaných výkazov, ale aj pôvodných foriem účtovných závierok materskej organizácie a dcérskych spoločností. V procese analýzy sa zisťuje podiel materskej organizácie a dcérskych spoločností na majetku finančnej a priemyselnej skupiny a odhaduje sa podiel účasti dcérskych spoločností na aktívach skupiny. Vypočítava sa podiel vlastných a cudzích zdrojov materskej organizácie a dcérskych spoločností na zdrojoch tvorby majetku finančnej a priemyselnej skupiny, odhaduje sa podiel účasti dcérskych spoločností na zdrojoch tvorby majetku skupiny.

Pri zostavovaní výkazu ziskov a strát, finančných výsledkov činnosti kombinujúcich sa spoločností, ich prezentácia bude závisieť od spôsobu konsolidácie - kúpa alebo zlúčenie.

Výkaz ziskov a strát predstavuje menšinový podiel na ziskoch (stratách) dcérskych spoločností. Tento indikátor sa používa na korekciu finančný výsledok(zisk alebo strata) skupiny na určenie čistého zisku pripadajúceho na materskú spoločnosť.

Hodnota spoločnosti, ktorá vznikla spojením dvoch podnikov, veľmi často prevyšuje celkovú hodnotu týchto dvoch podnikov. V dôsledku zlúčenia podnikov vznikajú úspory z rozsahu - zníženie priemerných nákladov so zvýšením rozsahu výroby. Informácie o zlúčení podnikov môžu (a mali by) viesť k zvýšeniu hodnoty akcií, keďže cieľom každého zlúčenia je maximalizovať príjem akcionárov zlučovaných podnikov.

Zisk na akciu sa berie do úvahy pri fúziách pre podniky, ktoré oceňujú krátkodobý rast, a posúdenie dlhodobého trendu je voliteľné. Pri hodnotení dlhodobého hľadiska by sa malo použiť diskontovanie.

Vysvetlivka ku konsolidovanej súvahe a výkazu ziskov a strát obsahuje zoznam všetkých dcérskych spoločností s uvedením množstva údajov (názvy spoločností, miesta štátnej registrácie alebo podnikania, výška základného imania, podiel hlavnej (prevažujúcej) účasti v týchto spoločnostiach alebo na ich základnom imaní).

Mnoho malých aj veľkých spoločností sa neustále snaží rozširovať a diverzifikovať svoje aktivity zlúčením s jednou alebo viacerými spoločnosťami. Existuje mnoho dôvodov pre toto spojenie, najmä:

o poskytnutie možnosti administratívy preberajúcej spoločnosti aktívne využívať historicky vytvorený mechanizmus výroby a efektívne schémy predaja preberanej spoločnosti;
o poskytnutie spoločnosti, ktorá iniciuje túto fúziu, nový súbor dodávateľov a nákupcov, dodatočné výrobné zdroje vrátane kvalifikovaného výrobného personálu a skupiny kvalifikovaných manažérov, ako aj využitie existujúcich vzťahov so spotrebiteľmi a vládnymi orgánmi a mimorozpočtových prostriedkov v teréne v záujme novej fúzie;
o príslušnosť predávanej spoločnosti, priamo alebo nepriamo, k odvetviu, na ktoré sú zamerané procesy diverzifikácie iniciátora fúzie;
o modifikácia Organizačná štruktúra hospodárska súťaž zostáva nezmenená;
o vonkajšia expanzia je oveľa atraktívnejšia a pomerne efektívna v porovnaní s progresívnou vnútornou expanziou;
o psychológiu rozsahu, ktorá spočíva v tom, že veľká firma láka partnerov na spoločné aktivity, v súvislosti s ktorými ožíva obchodná činnosť a v konečnom dôsledku sa zvýši výkonnosť zlúčenej spoločnosti;
o zníženie finančného rizika: ak je jeden z podnikov skupiny neefektívny a stratový, tak všetky straty budú hradiť majitelia a veritelia tejto dcérskej spoločnosti, t.j. zodpovednosť za záväzky nesie podnik a nie skupina;
o ekonomické dôvody v dôsledku výrazného rozdielu v právnych systémoch, zdaňovaní a požiadavkách na činnosť spoločností v rôznych krajinách regiónu, ako aj možnosť efektívnejšieho fungovania prostredníctvom spoločností, ktoré sú právne závislé;
o prekonávanie colných a daňových bariér, obchodných obmedzení, zákazov a pod.

Je potrebné poznamenať, že fúzia spoločností vo vyspelom trhovom hospodárstve je nepretržitý proces. Plánovaním politiky riadenia svojich investícií dostávajú podniky, ktoré sa chcú združovať do konsolidovaných celkov, možnosť pripraviť, vyhodnotiť a realizovať najefektívnejšie investičné projekty a programy.

Analýza informácií prezentovaných účtovnou závierkou je do značnej miery určená osobitosťami ich tvorby a konečného zovšeobecnenia. V domácej ekonomike zohrávajú významnú úlohu podnikové štruktúry holdingového typu pozostávajúce z materských spoločností a ich početných dcérskych spoločností. Takéto ekonomické útvary sú povinné okrem individuálneho vykazovania každého člena skupiny konsolidovaných podnikov predkladať aj konsolidované vykazovanie za skupinu ako celok.

Konsolidované výkazníctvo je zamerané na vyjadrenie skutočného stavu vo vzťahu k ziskom, aktívam a pasívam, keď jedna spoločnosť má rozhodujúci podiel na základnom imaní iných podnikov a kontroluje ich činnosť. Princípy zostavovania konsolidovanej účtovnej závierky sú zásadne odlišné od metód zostavovania bežnej účtovnej závierky a túto okolnosť je potrebné zohľadniť pri analýze.

Účel konsolidovaného výkazníctva spočíva v poskytovaní akcionárom, veriteľom, potenciálnym investorom, obchodným partnerom materskej spoločnosti výsledky hospodárenia a finančnej situácie celej skupiny konsolidovaných podnikov vrátane dcérskych spoločností, ako keby išlo o jeden podnik vykonávajúci jeden alebo viac druhov činností. Zostavuje sa na základe reportovacích údajov členov skupiny s použitím špeciálnych účtovných a analytických postupov. Zostavenie konsolidovanej účtovnej závierky si preto vyžaduje nielen mechanický súbor ukazovateľov vykazovania, ale aj použitie špeciálnych účtovných a zúčtovacích úkonov a techník.

V súlade s federálnym zákonom č. 208-FZ zo dňa 27. júla 2010 „o konsolidovanej účtovnej závierke“ (ďalej len zákon o konsolidovanej účtovnej závierke) musí byť takáto závierka zostavená v súlade so zásadami stanovenými v medzinárodných štandardoch finančného výkazníctva. Preto je potrebné pri analýze konsolidovanej účtovnej závierky brať do úvahy tieto zásady. Tu sú niektoré z nich:

1) akcie nakúpené od dcérskej spoločnosti sa premietnu do súvahy materskej spoločnosti v obstarávacej cene a podiel účasti na základnom imaní dcérskej spoločnosti - v účtovnej hodnote vloženého majetku;
2) aktíva a pasíva dcérskej spoločnosti musia byť v čase konsolidácie precenené na ich súčasnú (trhovú) hodnotu (na tento účel je vytvorená rezerva z precenenia);
3) kladný rozdiel medzi ponukou (hodnotou akcií ponúkaných ako platba alebo hodnotou vloženého majetku) a sumou čistých aktív dcérskej spoločnosti pri konsolidácii sa kapitalizuje, považuje sa za kladný goodwill a je zahrnutý do nehmotného majetku; záporný rozdiel (záporný goodwill) je zahrnutý do opravnej položky na nákup;
4) vzájomný dlh (pohľadávky aj záväzky) medzi podnikmi konsolidačného celku je z konsolidovanej súvahy vylúčený.

Aby sa predišlo dvojitému zaznamenávaniu finančných prostriedkov alebo záväzkov v konsolidovanej súvahe, mali by sa eliminovať zostatky na účtoch podnikov v konsolidovanom celku vyplývajúce zo vzájomného vyrovnania. Za týmto účelom sa pred zostavením úvodnej konsolidovanej súvahy vykoná podrobné vzájomné odsúhlasenie pohľadávok a záväzkov medzi podnikmi skupiny a započítanie vzájomných pohľadávok.

V prvom rade je potrebné preúčtovať pohľadávky a záväzky medzi novonadobudnutým podnikom a spoločnosťami konsolidačného celku premietnuté na účtoch 60, 76, 64, 62 atď. na účet 78 „Zúčtovanie s dcérskymi (závislými) spoločnosťami“ a zostaviť transformačnú tabuľku vzájomných dlhov. Pomocou tejto tabuľky sa vykonajú zápočty pre rovnaké operácie pohľadávok a záväzkov a v prípade nezrovnalostí sa vykonajú opravné účtovné zápisy ako do konsolidovanej súvahy, tak aj do súvah jednotlivých podnikov skupiny.

Zároveň je potrebné venovať osobitnú pozornosť bilančnému oceneniu prevedeného a prijatého majetku podnikmi konsolidačného celku. Pred registráciou konsolidovaného celku podniky uskutočnili a formalizovali svoje vzťahy pri vzájomnom prevode majetku prostredníctvom procesu predaja, a teda za trhové ceny, berúc do úvahy zisky a dane v nich obsiahnuté. Keďže na účely účtovníctva a zdaňovania musia byť konsolidované podniky skupiny jedným subjektom, zisk a dane zahrnuté v transferových cenách sú relevantné len pre vnútroskupinové účtovanie a rozdeľovanie platieb im a mali by byť vylúčené z konsolidovaného vykazovania. V súlade s tým nadobudne účinnosť nasledujúce. konsolidovanej účtovnej závierky.

Zostatky vyrovnania aktív v rámci skupiny a akékoľvek nerealizované zisky z takýchto transakcií, ktoré sú v nich zahrnuté, by sa mali v plnej miere eliminovať. Mali by sa eliminovať aj nerealizované straty z vnútroskupinových transakcií.

V čase zaradenia do konsolidovaného celku dcérskej spoločnosti je potrebné upraviť súvahovú hodnotu dlhodobých finančných investícií materskej spoločnosti vo výške zodpovedajúcej podielu na základnom imaní a rezervách dcérskej spoločnosti. Na tento účel je potrebné: na účte 84 „Nerozdelený zisk“ a vo výkaze finančných výsledkov konsolidovaného celku namiesto dividend prijatých materskou spoločnosťou uviesť zodpovedajúci podiel na ziskoch konsolidovaných podnikov, čo umožní vylúčiť z konsolidovanej účtovnej závierky dvojitý odraz zisku v prípade lineárnej konsolidácie účtov.

Pri lineárnom sčítaní zostatkov na účtoch materskej a dcérskej spoločnosti sa teda vylúči podvojný účet na účte 84 „Nerozdelený zisk“, keďže kreditný zostatok na ňom sa zníži v účtovníctve dcérskej spoločnosti a zároveň sa o rovnakú sumu zvýši kreditný zostatok na účte 84 v materskej spoločnosti. Zároveň dochádza k zvýšeniu majetku materskej spoločnosti a zníženiu majetku dcérskej spoločnosti, čo sa však neprejaví v konsolidovanej súvahe, keďže príjem prostriedkov na ťarchu účtu 51 „Zúčtovací účet“ od materskej spoločnosti je blokovaný znížením prostriedkov v prospech účtu 51 od dcérskej spoločnosti.

Z toho vyplýva nasledujúce ustanovenie o konsolidovanom účtovníctve a výkazníctve.

Výška dividend prijatých materskou spoločnosťou v bežnom účtovnom období musí byť vykázaná v konsolidovanej účtovnej závierke ako súčasť zisku konsolidovaného celku. V konsolidovanej súvahe a výkaze ziskov a strát by sa mali samostatne vykazovať len dividendy vyplatené tretím osobám (vo vzťahu ku konsolidovanému celku) účastníkom (na ťarchu účtu 84 „Nerozdelený zisk“ a v prospech účtu 75 „Vysporiadanie so zriaďovateľmi“).

V súvahe materskej spoločnosti by sa dlhodobé finančné investície v dcérskej spoločnosti mali oceniť v obstarávacej cene zvýšenej o príslušný podiel na nerozdelenom zisku z minulých rokov tohto podniku pred jeho akvizíciou. V dôsledku toho sa ukazuje, že hodnota dlhodobých finančných investícií sa zvyšuje o sumu nerozdeleného zisku minulých rokov, pretože nárast nerozdeleného zisku je indikátorom nárastu hodnoty majetku. Naopak, strata pridruženého podniku znižuje náklady investície.

Konsolidovaná účtovná závierka bude odrážať len „menšinový podiel“ na konsolidovaných rezervách, tzn. dividendy patriace zakladateľom mimo konsolidovaného celku. Inými slovami, všetky minulé zisky dcérskej spoločnosti v čase konsolidácie sa musia rozdeliť. Zisk bežného roka dcérskej spoločnosti vo vlastníctve materskej spoločnosti sa premietne do súvahy materskej spoločnosti ako prijaté dividendy.

Nerozdelený zisk za vykazovaný rok vyjadrený v súvahe dcérskej spoločnosti v čase konsolidácie, vlastnený materskou spoločnosťou vo forme dividend, je uvedený v konsolidovanej súvahe a výkaze ziskov a strát ako súčasť nerozdeleného zisku konsolidovaného celku. Konsolidovaná účtovná závierka odzrkadľuje iba nerozdelený zisk dcérskej spoločnosti vo forme dividend patriacich zakladateľom tretích strán ako „menšinový podiel“ v rezervách.

Výsledkom konsolidácie podnikov môžu byť súčasne pohľadávky niektorých podnikov skupiny a záväzky iných členov skupiny voči tej istej tretej právnickej osobe. To môže viesť k zvýšeniu meny konsolidovanej súvahy, t.j. skreslenie jeho reality. Pred zostavením konsolidovanej súvahy je preto potrebné odsúhlasiť pohľadávky a záväzky a po príslušnom zaúčtovaní vzájomných zápočtov takýto dlh z konsolidovanej súvahy vylúčiť.

Pri konsolidácii podnikov sa z konsolidovanej súvahy v rovnakej výške vylučujú pohľadávky a záväzky voči tej istej tretej osobe (vo vzťahu ku konsolidovanému celku) právnickej osobe.

Konsolidované výkazy ukazujú, aké by boli výkazy organizácie, keby zatvorila všetky dcérske spoločnosti a priamo riadila ich činnosť v rámci jednej právnickej osoby.

Konsolidované výkazníctvo obsahuje okrem súvahy aj konsolidovaný výkaz ziskov a strát.

Konsolidovaná účtovná závierka je určená riadiacim a dozorným radám podnikov, ktoré sú súčasťou korporátnej rodiny, zakladateľom, ako aj externým spotrebiteľom informácií, ako sú: existujúci a potenciálni investori, veritelia, dodávatelia, nákupcovia, štát. Ukazuje sa teda, že je na informačnej funkcii uzavretá. Pre externých používateľov slúži ako doplnková informácia, ktorá eliminuje obmedzenia súkromných zostatkov. Konsolidované výkazníctvo je pre materskú spoločnosť akýmsi „nadstavcom“ a „doplnkom“ jej výkazníctva.

Postupnosť prípravy konsolidovanej správy:

1. Účtovná hodnota základného imania dcérskej spoločnosti sa určuje ku dňu nadobudnutia akcií analyzovanou materskou organizáciou:

Schválený kapitál + Dodatočný kapitál + Rezervný kapitál + + Nerozdelený zisk minulých rokov.

2. Vypočíta sa účtovná hodnota podielu na základnom imaní dcérskej spoločnosti.

3. Porovná sa hodnota investície analyzovanej materskej organizácie v dcérskej spoločnosti a účtovná hodnota nadobudnutého podielu na základnom imaní dcérskej spoločnosti; vypočíta sa peňažná hodnota goodwillu vzniknutého konsolidáciou.

4. Z konsolidovanej súvahy skupiny sú ukazovatele v položke „Investície do dcérskych spoločností“ úplne vylúčené. Zároveň je časť sumy eliminovaná s účtovnou hodnotou podielu na základnom imaní dcérskej spoločnosti zakúpeného materskou organizáciou. Preto táto časť vlastného imania dcérskej spoločnosti nie je zohľadnená v konsolidovanej súvahe.

Zostávajúca suma investície do dcérskej spoločnosti je vyjadrená v položke „Obchodná povesť podniku“ konsolidovanej súvahy.

5. Určuje sa menšinový podiel, ktorý zahŕňa dve zložky:

30 % z účtovnej hodnoty vlastného imania dcérskej spoločnosti,

30 % zo zisku prijatého dcérskou spoločnosťou po predaji jej akcií skúmanej materskej spoločnosti, t.j. „popredajný“ zisk (obdobie vykazovania). Táto suma je uvedená v konsolidovanej súvahe ako samostatný riadok pasív.

6. Zisťuje sa nerozdelený zisk za vykazovaný rok materskej organizácie. V konsolidovanej súvahe sa čistý zisk za vykazované obdobie pripočíta k čistému zisku samotnej materskej organizácie;

7. Všetky ostatné položky súvahy analyzovanej materskej organizácie a dcérskej spoločnosti sú zhrnuté

54. Postupy a zásady zostavovania a prezentácie konsolidovanej účtovnej závierky

konsolidačný postup zahŕňa také výpočty ako:

♦ konsolidácia kapitálu;

♦ konsolidácia súvahových položiek týkajúcich sa vnútroskupinového vyrovnania a operácií;

♦ konsolidácia finančných výsledkov (zisk alebo strata) z vnútroskupinového predaja produktov (ra-

bot, služby), ako aj vzájomné objemy predaja produktov (práce, služby) medzi materskou spoločnosťou a dcérskymi spoločnosťami a príslušné náklady;

♦ konsolidácia ostatných vzájomných (prevádzkových a neprevádzkových) výnosov a nákladov v rámci skupiny;

♦ výška dividend materskej spoločnosti a dcérskych spoločností.

1. Princíp úplnosti . Akceptuje sa všetok majetok, záväzky, výdavky budúcich období, výnosy budúcich období konsolidovaného celku bez ohľadu na podiel materskej spoločnosti.

2. Princíp spravodlivosti. Keďže materská spoločnosť a dcérske spoločnosti sa považujú za jednu ekonomickú jednotku, vlastné imanie je určené účtovnou hodnotou akcií konsolidovaných podnikov, ako aj finančnými výsledkami týchto podnikov a rezervami.

3. Zásada spravodlivého a spoľahlivého hodnotenia . Konsolidovaná účtovná závierka musí byť predložená v jasnej a ľahko zrozumiteľnej forme a musí poskytovať pravdivý a pravdivý obraz o aktívach, pasívach, finančnej situácii, ziskoch a stratách podnikov zahrnutých do skupiny a posudzovaných ako celok.

4. Zásada konzistentnosti pri používaní konsolidačných a oceňovacích metód a zásada nepretržitého pokračovania v činnosti. Konsolidačné metódy by sa mali uplatňovať dlhodobo za predpokladu, že podnik funguje, t.j. nemá v úmysle v dohľadnej dobe ukončiť činnosť. Odchýlky sú prípustné vo výnimočných prípadoch a musia byť uvedené v prílohách k správe s príslušným odôvodnením. Tieto zásady sa vzťahujú na formy aj metódy zostavovania konsolidovanej účtovnej závierky.

5. Zásada vecnosti . Táto zásada zabezpečuje zverejňovanie takých položiek, ktorých hodnota môže ovplyvniť prijatie alebo zmenu rozhodnutia o finančnej a hospodárskej činnosti spoločnosti.

6. Jednotné metódy hodnotenia . Majetok, záväzky, náklady budúcich období, zisky a výdavky konsolidovanej spoločnosti je potrebné zohľadniť v ich celistvosti. Dôležité je, aby sa pri konsolidácii majetku a záväzkov materskej spoločnosti a dcérskych spoločností oceňovali podľa rovnakej metodiky, akú používa materská spoločnosť.

7. Jediný dátum zostavenia . Konsolidovaná účtovná závierka musí byť zostavená k súvahovému dňu materskej spoločnosti.

Účtovné závierky dcérskych spoločností by sa tiež mali prepracovať k dátumu konsolidovanej účtovnej závierky.

Väčšina vyššie diskutovaných princípov, na ktorých je založená konsolidovaná účtovná závierka v súlade s medzinárodnými štandardmi, sa odráža aj v ruských regulačných dokumentoch upravujúcich zostavovanie konsolidovaných účtovných závierok.

Keď používame termín „vykazovanie“, berieme do úvahy účtovnú závierku organizácie bez toho, aby sme sa ponorili do jej organizačných a ekonomických štruktúr. Moderné veľké organizácie môžu kombinovať niekoľko podnikov s rôznymi systémami účasti. Pod jedným názvom nie je jeden podnik, ale celá skupina príbuzných podnikov. Organizácie, ktoré majú vo svojej štruktúre dcérske spoločnosti, zostavujú konsolidované výkazy, ktoré sa u nás nazývajú konsolidované výkazy.

„Kombinácia vykazovania“ sa dlho chápala ako elementárny súčet položiek v súvahách podnikov, ktoré sú súčasťou jedného ekonomického celku. To prinieslo možnosť neobjektívneho premietnutia ukazovateľov výkonnosti skupiny podnikov ako celku do konsolidovanej účtovnej závierky. Nepresnosti a skreslenia môžu byť spôsobené:

podvojné účtovanie prostriedkov vložených materskou organizáciou do základného imania dcérskych spoločností;
nadhodnotenie meny súvahy v dôsledku zahrnutia vnútroskupinového dlhu do súvahy;
zahrnutie zisku prijatého z vnútroskupinových predajov do finančných výsledkov a pod.

Na zostavenie konsolidovaných výkazov sovietskych podnikov sa použila sumačná metóda. Základom pre zostavovanie konsolidovaného výkazníctva je štátne vlastníctvo výrobných prostriedkov a odvetvový princíp vertikálnej podriadenosti organizácií. Existovali dva spôsoby jeho zostavenia, a to: továreň a pobočka.

V skutočnosti pojmy „konsolidované výkazníctvo“ a „konsolidované výkazníctvo“ nie sú totožné. Špecialisti zaoberajúci sa problematikou konsolidovaného výkazníctva sa domnievajú, že používanie týchto dvoch pojmov ako synoným je nesprávne, pretože tieto formuláre výkazov sa líšia nielen účelom, technikou zostavovania, okruhom používateľov, ale aj pojmom. Konsolidované výkazníctvo sa zostavuje v rámci jedného vlastníka alebo na štatistické zovšeobecnenie údajov, a konsolidované- viacerí vlastníci spoločne ovládaného majetku.

V príkaze č. 112 Ministerstva financií Ruska z 30. decembra 1996 „Dňa usmernenia o zostavovaní a prezentácii konsolidovanej účtovnej závierky“ podrobne popisuje všeobecné ustanovenia konsolidovanej (konsolidovanej) závierky, postup pri jej zostavovaní a prezentácii, pravidlá spájania ukazovateľov účtovnej závierky materskej organizácie a dcérskych spoločností, pravidlá pre zaraďovanie údajov o závislých spoločnostiach do konsolidovanej účtovnej závierky a tiež sú rozpracované pravidlá zostavovania vysvetliviek ku konsolidovaným výkazom ziskov a strát.

Najmä v objednávke č.112 súhrnného výkazníctva charakterizované ako "systém ukazovateľov vyjadrujúcich finančnú situáciu k dátumu zostavenia účtovnej závierky a finančné výsledky za vykazované obdobie skupiny prepojených organizácií."

Pri zostavovaní konsolidovanej účtovnej závierky je stanovený cieľ: eliminovať (vylúčiť) vplyv vyššie uvedených faktorov (skresľujúce údaje vykazovania) na výkonnosť skupiny ako celku. Dosiahnutie tohto cieľa napomáha realizácia celého radu opatrení. Treba poznamenať, že v krajinách s rozvinutými a vysoko integrovanými ekonomikami, kde korporátne skupiny dlhodobo existujú, sa týmto otázkam venuje veľká pozornosť.

Po prvýkrát vo svetovej praxi americké spoločnosti aplikovali konsolidáciu a zverejnili konsolidovanú správu na samom začiatku 20. storočia. Bolo to spôsobené veľkou koncentráciou a centralizáciou kapitálu, vznikom majetkových účastí a obavami. Prvou spoločnosťou, ktorá zverejnila konsolidovanú účtovnú závierku, bola United States Steel Company.

Neskôr sa v európskych krajinách začali zostavovať konsolidované výkazy. Stalo sa tak koncom 40. rokov 20. storočia. V legislatíve Spojeného kráľovstva sa prvá zmienka o konsolidovanom výkazníctve datuje do roku 1947, v západnom Nemecku do roku 1965 a vo Francúzsku do roku 1986. Prvé publikácie o tejto problematike sa však objavili v Spojenom kráľovstve už v 20. rokoch. Londýnska burza začala vyžadovať konsolidované finančné výkazy v roku 1939. V roku 1967 zverejnilo konsolidované súvahy iba 22 francúzskych spoločností, ale až v roku 1986 sa takéto zverejňovanie stalo vo Francúzsku povinné. V Nemecku je konsolidácia vykazovania povinná až od roku 1990 za nasledujúcich podmienok:

väčšinové hlasovanie;
osobný vplyv poskytujúci kontrolu;
kontrola zmlúv;
kontrola na základe zakladajúcich dokumentov – dôraz sa kladie na skutočnú kontrolu.

V ešte menšom rozsahu je konsolidované výkazníctvo bežné v iných európskych krajinách – Španielsku, Taliansku, Grécku.

Vznik nadnárodných korporácií s vysokým podielom zahraničných aktív, vývozných operácií a pracovnej sily v zahraničí, vytváranie podnikov s účasťou zahraničného kapitálu, vznik rôznych foriem obchodných, priemyselných, finančných väzieb medzi podnikmi si vyžadovalo predkladanie informácií o ich činnosti vo forme konsolidovaných výkazov.

Teória a prax zostavovania konsolidovanej účtovnej závierky v rôznych krajinách sa výrazne líšia v týchto hlavných bodoch:

nerovnomerné rozdelenie konsolidovanej účtovnej závierky;
rôzne prístupy k chápaniu kategórie „skupina spoločností“ z hľadiska konsolidácie;
nerovnaké objemy informácií zverejňovaných spoločnosťami;
rôzne spôsoby konsolidácie.

Všeobecná myšlienka konsolidácie je vo svojej podstate veľmi jednoduchá. Existuje skupina podnikov, ktoré sú vzájomne prepojené z ekonomického a finančného hľadiska, ale ktoré sú samostatnými právnymi subjektmi. Je potrebné zostaviť konsolidované výkazy, ktoré vám umožnia získať predstavu o finančnej situácii a výsledkoch skupiny ako celku. Zároveň je každý právne samostatný podnik, ktorý je súčasťou koncernu, povinný viesť vlastné účtovníctvo a zostavovať svoje výsledky vo forme vlastnej účtovnej závierky.

Pri analýze činnosti skupín ich súkromné súvahy neposkytujú komplexný obraz o celkových výsledkoch výkonnosti, pretože sú obmedzené a strácajú svoje analytické schopnosti. Potrebné sú zásadne odlišné informácie, ktoré sa tvoria v dôsledku zostavovania konsolidovanej účtovnej závierky. Jeho úlohou je odzrkadľovať skutočný obraz o majetku, finančnej situácii a výsledkoch hospodárskej činnosti skupiny právne samostatných podnikov, ktoré sa považujú za jedno hospodárske spoločenstvo.

teda konsolidovaná účtovná závierka je kombináciou účtovných závierok s použitím osobitných postupov účtovania (a nie jednoduchým sčítaním) účtovných závierok dvoch alebo viacerých podnikov, ktoré sú v určitých právnych a finančných a ekonomických vzťahoch, keď jeden alebo viac právne samostatných podnikov kontroluje len jedna spoločnosť - tzv. materská spoločnosť, stojaca nad všetkými ostatnými členmi skupiny. .

Konsolidované výkazy ukazujú, aké by boli výkazy organizácie, keby zatvorila všetky dcérske spoločnosti a priamo riadila ich činnosť v rámci jednej právnickej osoby.

Otázky postupu zostavovania, štruktúry a účelu konsolidovanej účtovnej závierky sú premietnuté do viacerých medzinárodných štandardov finančného výkazníctva (IAS). Najdôležitejšími štandardmi pre konsolidované vykazovanie sú najmä tieto štandardy: 22 "Kombinované spoločnosti" (IAS 22 "Podnikové kombinácie"); 25 "Účtovanie investícií" (IAS 25 "Účtovanie investícií"); 27 "Konsolidovaná účtovná závierka a účtovanie investícií do dcérskych spoločností" (IAS 27 Účtovná závierka "Konsolidovaná účtovná závierka a investície 28" pre investície do pridružených podnikov“ (IAS 28 „Účtovanie o investíciách do pridružených podnikov“), 31 „Finančné vykazovanie podielov v spoločných podnikoch“ (IAS 31 „Finančné vykazovanie podielov v spoločných podnikoch“).

Jedným z najkomplexnejších štandardov, bez ktorého je mimoriadne ťažké pochopiť postup zostavovania konsolidovanej účtovnej závierky, je IFRS 22 Podnikové kombinácie. Účelom tohto štandardu je opísať metodologické účtovné problémy pri podnikových kombináciách. Zaoberá sa príkladmi nadobudnutia jedného podniku druhým, ako aj situáciami, kedy nie je možné určiť nadobúdajúci podnik. Rovnaký štandard sa zaoberá problematikou stanovenia obstarávacej ceny, jej rozdelenia medzi nadobudnutý identifikovateľný majetok a záväzky podniku, problematikou účtovania vznikajúcej pozitívnej alebo negatívnej obchodnej povesti a jej ďalšieho odpisovania. Rovnako dôležitá je definícia menšinového podielu na základnom imaní skupiny.

Medzinárodné štandardy finančného výkazníctva tiež poskytujú všetky základné definície rôznych pojmov, tak či onak súvisiacich s konsolidovaným výkazníctvom.

Konsolidácia je zovšeobecnením obchodných a finančných výsledkov skupiny podnikov považovaných za jednu ekonomickú jednotku.

Skupina (korporácia)- združenie podnikov (spoločností), ktoré nie je právnickou osobou a pozostáva z holdingovej (materskej) spoločnosti a všetkých jej dcérskych spoločností, ktoré sú zase právnickými osobami.

Materská spoločnosť (holdingová spoločnosť, materská spoločnosť)- držiteľ kontrolného podielu v dcérskych spoločnostiach alebo iných podnikoch, kontroluje činnosť jednej alebo viacerých dcérskych spoločností. Zodpovedá za zostavenie konsolidovanej účtovnej závierky.

Kontrolný podiel(viac ako 50 % kmeňových akcií v menovitej hodnote s hlasovacími právami) poskytuje riešenie otázok rozdelenia príjmov, menovania všetkých alebo väčšiny členov predstavenstva alebo predstavenstva kontrolovaného podniku. Materský podnik spolu s dcérskymi spoločnosťami a inými podnikmi tvorí skupinu a má právo a možnosť čerpať ekonomické úžitky z dcérskych spoločností. Koncept materskej spoločnosti je založený na existencii právnej kontroly.

Dcérska spoločnosť (spoločnosť) je uznaná ako taká, ak iná spoločnosť, nazývaná materská spoločnosť, má v dôsledku prevažujúcej účasti na jej základnom imaní alebo v súlade s dohodou medzi nimi, alebo inak vykonáva existujúcu kontrolu nad jej činnosťou, schopnosť rozhodovať o rozhodnutiach prijatých takouto spoločnosťou.

Konsolidovaná účtovná závierka je zostavovaný materskou spoločnosťou za celý súbor ovládaných spoločností (podnikov) a odráža finančnú situáciu a výsledky hospodárskej činnosti všetkých spoločností zaradených do konsolidácie ako jeden hospodársky subjekt. Konsolidovanú účtovnú závierku požadujú všetci, ktorí majú alebo očakávajú, že budú mať podiely v tejto skupine spoločností: investori, veritelia, dodávatelia a zákazníci, zamestnanci a odbory, banky a iní. finančné inštitúcie, vládne agentúry a miestne orgány.

Skupina (rozsah) konsolidácie- materská spoločnosť so všetkými jej dcérskymi spoločnosťami. Súbor spoločností, za ktoré sa zostavuje konsolidovaná účtovná závierka.

Konsolidovaná bilancia- konsolidovaná súvaha všetkých spoločností zahrnutých do tejto oblasti konsolidácie. Neoddeliteľná súčasť konsolidovanej účtovnej závierky. Majetok, záväzky a vlastné imanie dcérskej spoločnosti sú zahrnuté v konsolidovanej súvahe od dátumu, ku ktorému nadobúdateľ efektívne prevedie kontrolu nad nadobudnutou dcérskou spoločnosťou, keď je nadobúdateľ schopný riadiť finančné a prevádzkové politiky nadobudnutej dcérskej spoločnosti.

Konsolidovaný výkaz ziskov a strát zahŕňa výsledky finančnej a ekonomickej činnosti všetkých spoločností zaradených do tejto oblasti konsolidácie. Toto požadovaný prvok konsolidovanej účtovnej závierky.

Výsledky dcérskej spoločnosti sú zahrnuté do konsolidovaného výkazu ziskov a strát od dátumu nadobudnutia spoločnosti a vykázania ako dcérska spoločnosť.

Výsledky hospodárenia dcérskej spoločnosti, ktorá prestáva byť dcérskou spoločnosťou (napríklad v dôsledku predaja), sú zahrnuté do konsolidovaného výkazu ziskov a strát do dátumu, od ktorého materská spoločnosť prestane mať nad ňou existujúcu kontrolu. Rozdiel medzi výnosmi z predaja dcérskej spoločnosti a účtovnou hodnotou jej čistých aktív k dátumu predaja sa vykazuje v konsolidovanom výkaze ziskov a strát za príslušné účtovné obdobie.

Konsolidovaná účtovná závierka- účtovná závierka skupiny prezentovaná ako jeden podnikateľský subjekt.

Kontrola finančných a ekonomických činností- právo podniku ustanoviť zásady finančnej a výrobnej (obchodnej) činnosti iného podniku, aby z toho mal prospech.

Za operatívnu kontrolu sa považuje, ak materská spoločnosť vlastní priamo alebo prostredníctvom dcérskej spoločnosti nadpolovičnú väčšinu hlasovacích práv ovládanej osoby a tiež vtedy, ak ovládajúca spoločnosť s menším počtom akcií vlastní:

a) schopnosť disponovať po dohode s inými investormi viac ako polovicou hlasov;

b) schopnosť určovať zásady činnosti spoločnosti, zakotvené v jej stanovách alebo v osobitnej dohode;

c) právo menovať a odvolávať nadpolovičnú väčšinu členov predstavenstva alebo iného obdobného riadiaceho orgánu spoločnosti;

Bezpodmienečná kontrola teda znamená, že holdingová spoločnosť vlastní viac ako 50 % kmeňových akcií dcérskej spoločnosti, nepriamu - s menším podielom účasti s možnosťou dodatočného vplyvu.

Spoločná kontrola- kontrola nad činnosťou podniku (spoločnosti), ktorá je predmetom konsolidácie, vykonávaná spoločne dvoma alebo viacerými inými spoločnosťami.

Podniková kombinácia- spojenie samostatných podnikov do jedného hospodárskeho celku v dôsledku zlúčenia alebo nadobudnutia kontroly jedným podnikom nad čistým majetkom a výrobnou činnosťou iného podniku.

Nákup (akvizícia) Podniková kombinácia, v ktorej jeden zo subjektov, nazývaný nadobúdateľ, získa kontrolu nad čistými aktívami a operáciami druhého subjektu, ktorý sa získava výmenou za prevod majetku, vznik záväzkov alebo emisiu akcií.

Zlúčenie alebo konsolidácia kapitálových podielov- podnikovú kombináciu, v ktorej akcionári zlúčených subjektov kontrolujú všetky alebo takmer všetky spoločné čisté aktíva a prevádzkové činnosti, aby sa podelili o riziko a zisky zlúčených subjektov tak, že žiadna zo strán nemôže byť identifikovaná ako nadobúdateľ.

Kontrola - oprávnenie riadiť finančnú a výrobnú činnosť podniku za účelom dosiahnutia zisku.

Menšinový podiel (podiel menšinových akcionárov), vlastniť menej ako 50 % akcií – časť čistého výsledku hospodárenia a čistých aktív dcérskej spoločnosti pripadajúcej na podiel, ktorý materská spoločnosť nevlastní priamo alebo nepriamo prostredníctvom dcérskych spoločností. IAS 27 konkrétne uvádza, že menšinové podiely sa v konsolidovanej súvahe vykazujú oddelene od záväzkov a vlastného imania materskej spoločnosti. V konsolidovanom výkaze ziskov a strát sú menšinové podiely na zisku konsolidovaného celku spoločností prezentované samostatne.

reálna hodnota- suma, za ktorú môžu zainteresované informované strany vymeniť aktívum alebo splatiť záväzok v nadchádzajúcej transakcii v blízkej budúcnosti.

Dátum nákupu (akvizície)- dátum nadobudnutia kontroly nad čistým majetkom a výrobnou činnosťou nadobudnutého podniku.

Ruská legislatíva odzrkadľuje aj otázky súvisiace s definíciou určitých pojmov a termínov konsolidovaného výkazníctva.

V súlade s čl. 105 Občianskeho zákonníka Ruskej federácie sa obchodná spoločnosť považuje za dcérsku spoločnosť, ak má iná (hlavná) obchodná spoločnosť alebo partnerstvo na základe svojej prevažnej účasti na jej základnom imaní alebo v súlade s dohodou uzavretou medzi nimi, alebo inak môže rozhodovať o rozhodnutiach takejto spoločnosti. Dcérska spoločnosť neručí za dlhy hlavnej spoločnosti (spoločnosti). Materská spoločnosť (partnerstvo), ktorá má právo vydávať povinné pokyny dcérskej spoločnosti, je spoločne a nerozdielne zodpovedná s dcérskou spoločnosťou za transakcie, ktoré dcérska spoločnosť uzatvorí na základe týchto pokynov. V prípade platobnej neschopnosti dcérskej spoločnosti vinou hlavnej spoločnosti (spoločnosti), táto nesie za svoje dlhy subsidiárnu zodpovednosť.

V čl. 106 Občianskeho zákonníka Ruskej federácie je definovaná závislá hospodárska spoločnosť, ktorá sa za takú uznáva, ak má iná (prevažujúca, zúčastnená) spoločnosť viac ako 20 % akcií s hlasovacím právom akciovej spoločnosti alebo 20 % základného imania spoločnosti s ručením obmedzeným. Len akciová spoločnosť a spoločnosť s ručením obmedzeným môžu byť súčasne závislé aj prevažujúce. Limity vzájomnej účasti hospodárskych spoločností na základnom imaní navzájom a počet hlasov, ktoré môže jedna z takýchto spoločností použiť na valnom zhromaždení účastníkov alebo akcionárov inej spoločnosti, určuje zákon.

Okrem toho Štátny výbor Ruská federácia o protimonopolnej politike a podpore nových hospodárskych štruktúr (SCAP Ruska) v prílohe k príkazu č. 145 z 13. novembra 1995 „O schválení a predložení na registráciu nariadení o postupe pri podávaní petícií a oznámení protimonopolným orgánom v súlade s požiadavkami článkov 17 a 18 zákona Ruskej federácie o monopolnom trhu“ definuje „O monopolnom trhu Ruskej federácie“ články Občianskeho zákonníka Ruskej federácie.

Skupina osôb je súbor právnických alebo právnických osôb a fyzických osôb, vo vzťahu ku ktorým je splnená jedna alebo viacero podmienok:

osoba alebo viaceré osoby spoločne na základe dohody (zosúladené úkony) majú právo priamo alebo nepriamo disponovať (aj na základe kúpnych a predajných zmlúv, správy trustu, dohôd o spoločnej činnosti, provízií alebo iných transakcií) viac ako 50 % z celkového počtu hlasov pripadajúcich na akcie (vklady, akcie), ktoré tvoria autorizovaný (rezervný) kapitál právnickej osoby. Nepriamym nakladaním s hlasmi právnickej osoby sa rozumie možnosť ich skutočného nakladania prostredníctvom tretích osôb, vo vzťahu ku ktorým má prvá osoba určené právo alebo oprávnenie;
medzi dvoma alebo viacerými osobami bola uzavretá dohoda, ktorá dáva právo určiť podmienky vedenia podnikateľskú činnosť jednej alebo viacerých zmluvných strán alebo iných osôb alebo vykonávať funkcie ich výkonného orgánu;
osoba má právo menovať viac ako 50 % výkonného orgánu a (alebo) predstavenstva (dozornej rady) právnickej osoby;
tie isté osoby predstavujú viac ako 50 % zloženia výkonného orgánu a (alebo) predstavenstva (dozornej rady) dvoch alebo viacerých právnických osôb.

Priama kontrola sa vykladá ako schopnosť právnickej osoby alebo jednotlivca určovať rozhodnutia prijaté právnickou osobou prostredníctvom jedného alebo viacerých akcií:

príkazy, a to aj spoločne s inými osobami na základe dohody (zosúladené úkony), viac ako 50 % z celkového počtu hlasov pripadajúcich na akcie (vklady, akcie), ktoré tvoria povolené (základné) imanie právnickej osoby;
získanie práva určovať, a to aj spoločne s inými osobami, podmienky na podnikanie právnickej osoby alebo na výkon funkcií jej výkonného orgánu;
získanie práva menovať viac ako 50 % výkonného orgánu a (alebo) predstavenstva (dozornej rady) právnickej osoby;
účasť spolu s tými istými osobami vo výkonnom orgáne a (alebo) predstavenstve (dozornej rade) dvoch alebo viacerých právnických osôb s viac ako 50% zastúpením v zložení ich riadiaceho orgánu.

nepriama kontrola sa považuje za príležitosť pre právnickú osobu alebo fyzickú osobu rozhodovať o rozhodnutiach právnickej osoby prostredníctvom tretích osôb, ku ktorým má právnická osoba alebo fyzickú osobu jedno alebo viacero práv alebo právomocí:

disponovať, a to aj spoločne s inými osobami na základe dohody (zosúladené úkony), viac ako 50 % z celkového počtu hlasov pripadajúcich na akcie (vklady, akcie), ktoré tvoria povolené (základné) imanie právnickej osoby;
určovať, a to aj spoločne s inými osobami, podmienky podnikania právnickej osoby alebo výkonu pôsobnosti jej výkonného orgánu;
menovať viac ako 50 % výkonného orgánu a (alebo) predstavenstva (dozornej rady) právnickej osoby;
zúčastňujú sa spolu s tými istými osobami vo výkonnom orgáne a (alebo) predstavenstve (dozornej rade) dvoch alebo viacerých právnických osôb, ktoré predstavujú viac ako 50 % zloženia ich riadiaceho orgánu.

Členom skupiny osôb je právnická resp individuálne ktorá priamo alebo nepriamo ovláda inú právnickú osobu alebo je priamo alebo nepriamo ovládaná inou osobou.

Členmi jednej skupiny osôb sú:

osoby priamo alebo nepriamo ovládajúce jednu právnickú osobu vrátane tejto právnickej osoby;
osoby kontrolované osobami uvedenými v predchádzajúcom odseku.

Definícia kontroly stanovená v modernej ruskej legislatíve je kľúčová pri určovaní, či je potrebné zostaviť konsolidovanú účtovnú závierku. Je dostatočne blízko k definícii kontroly v zahraničí.

Zároveň v ruskej legislatíve neexistuje pojem materskej spoločnosti, ktorého ekvivalent v Občianskom zákonníku Ruskej federácie je v niektorých prípadoch hlavná spoločnosť(partnerstvo) a v iných - dominantná spoločnosť alebo centrálna spoločnosť vo finančných a priemyselných skupinách.

Ruská definícia dcérskej spoločnosti je v podstate dosť podobná definícii uvedenej v medzinárodných normách a ruské pobočky možno nazvať analógom britských pridružených alebo prepojených spoločností, ktorých definícia je obsiahnutá v medzinárodných normách.

Ostatné otázky zostavovania konsolidovanej účtovnej závierky sú doplnené a špecifikované v federálny zákon z 30. novembra 1995 č. 190-FZ „O finančných a priemyselných skupinách“.

V tomto zákone finančná a priemyselná skupina (FIG) je definovaný ako súbor právnických osôb vystupujúcich ako materské a dcérske spoločnosti, alebo ktoré úplne alebo čiastočne spojili svoj hmotný a nehmotný majetok (participačný systém), na základe dohody o vytvorení FIG za účelom technologickej alebo ekonomickej integrácie na realizáciu investičných a iných projektov a programov zameraných na zvýšenie konkurencieschopnosti a rozšírenie trhov tovarov a služieb, zvýšenie efektivity výroby, vytváranie nových pracovných miest.

FIG koná v mene účastníkov FIG vo vzťahoch súvisiacich s vytvorením a činnosťou FIG; vedie súhrnné (konsolidované) účtovníctvo, výkazníctvo a bilanciu finančných a priemyselných skupín; vypracúva výročnú správu o činnosti skupiny.

Nová strana 1

Tabuľka 9.1

Spôsob zahrnutia do konsolidovanej účtovnej závierky skupiny údajov dcérskych a pridružených spoločností

Typ podriadenej spoločnosti a typ investície	Miera vplyvu materskej (hlavnej) spoločnosti	Spôsob zahrnutia do konsolidovanej účtovnej závierky
1. Dcérska spoločnosť (ak má materská organizácia viac ako 50 % akcií s hlasovacím právom JSC alebo viac ako 50 % základného imania LLC)	rozhodujúci vplyv, plnú kontrolu	Úplná konsolidácia
2. Spoločná spoločnosť	Spoločná kontrola a vplyv	Proporcionálna metóda konsolidácie (konsolidácia kvóty)
3. Závislá spoločnosť (ak má materská organizácia 20 až 50 % akcií s hlasovacím právom v JSC alebo 20 až 50 % základného imania LLC)	Významný vplyv	Metóda kapitálovej konsolidácie
Finančné investície do kapitálu materskej spoločnosti (jednorazovo	Dlhodobé vzťahy bez podstatného vplyvu alebo prítomnosti vplyvu v súvislosti s nadobudnutím podielu v spoločnosti za účelom predaja	Všeobecný postup stanovený pre finančné investície

Zisťovali sme, prečo sa zostavuje konsolidovaná účtovná závierka. Dôležitú úlohu však zohráva aj odpoveď na otázku: „Pre koho sa konsolidované výkazníctvo pripravuje?“. Potreba konsolidovaného výkazníctva je primárne určená potrebami jeho spotrebiteľov. Medzi spotrebiteľov konsolidovaných účtovných závierok patria:

akcionári materskej spoločnosti a dcérskych spoločností;
externí investori;
veritelia;
riadenie skupiny;
vedenie a dozorná rada materskej spoločnosti a dcérskych spoločností;
vládne orgány;
kupujúci;
dodávatelia;
analytici a konzultanti;
podnikateľské kruhy a verejnosť.

Konsolidovaná účtovná závierka je určená riadiacim a dozorným radám podnikov, ktoré sú súčasťou korporátnej rodiny, zakladateľom, ako aj externým spotrebiteľom informácií, ako sú existujúci a potenciálni investori, veritelia, dodávatelia, nákupcovia, štát. Ukazuje sa teda, že je na informačnej funkcii uzavretá. Pre externých používateľov slúži ako doplnková informácia, ktorá eliminuje obmedzenia súkromných zostatkov. Konsolidované výkazníctvo je pre materskú spoločnosť akýmsi „nadstavcom“ a „doplnkom“ jej výkazníctva.

Pri zostavovaní konsolidovanej účtovnej závierky sa účtovné závierky materskej spoločnosti a dcérskych spoločností postupne spájajú, aby boli prezentované ako jedna ekonomická organizácia. Na tieto účely sa najprv zosumarizujú položky vykazovania spoločností skupiny riadok po riadku a potom sa vylúčia vzájomné investície a operácie.

Konsolidácia by mala zabezpečiť, aby sa vzájomné transakcie spoločností skupiny neopakovali.

Pri zostavovaní konsolidovanej účtovnej závierky musí materská organizácia a dcérske spoločnosti použiť jednotný účtovný postup vo vzťahu k posudzovaniu obdobných položiek majetku a záväzkov, výnosov a nákladov a pod.

Konsolidovaná účtovná závierka kombinuje účtovné závierky materskej organizácie a dcérskych spoločností zostavené za rovnaké vykazované obdobie a k rovnakému dátumu vykazovania.

Organizácia musí zostaviť konsolidovanú účtovnú závierku vo výške a spôsobom ustanoveným predpismi o účtovníctvo„Účtovné výkazy organizácie“ (PBU 4/99), podľa formulárov vypracovaných materskou organizáciou na základe štandardných formulárov účtovných závierok. V čom

tlačivá účtovných závierok môžu byť doplnené o údaje požadované používateľmi konsolidovaných účtovných závierok;
články (riadky) účtovných formulárov, pre ktoré skupina nemá ukazovatele, sa nesmú uvádzať, s výnimkou prípadov, keď sa zodpovedajúce ukazovatele získali v období predchádzajúcom vykazovanému obdobiu;
Číselné ukazovatele jednotlivých aktív, pasív a obchodných transakcií by mali byť prezentované v konsolidovanej účtovnej závierke samostatne, ak bez ich znalosti používatelia nemôžu posúdiť finančnú situáciu skupiny alebo finančný výsledok jej činnosti. Číselné ukazovatele pre určité druhy majetku, záväzkov a obchodných transakcií sa neuvádzajú v konsolidovanej súvahe alebo konsolidovanom výkaze ziskov a strát, ak každý z týchto ukazovateľov samostatne nie je významný pre používateľské posúdenie finančnej situácie skupiny alebo finančného výsledku jej činnosti, ale sú vyjadrené ako celková suma v poznámkach ku konsolidovanej súvahe a konsolidovanému výkazu ziskov a strát.

Materská organizácia dodržiava prijatú formu konsolidovanej súvahy, konsolidovaného výkazu ziskov a strát a ich vysvetlení z jedného vykazovacieho obdobia do druhého. Zmeny vo vybraných tlačivách konsolidovanej súvahy, konsolidovaného výkazu ziskov a strát a ich vysvetlenia sú uvedené vo vysvetlivkách k týmto tlačivám s uvedením dôvodov, ktoré túto zmenu spôsobili.

Objem a postup vrátane lehôt na predkladanie účtovných závierok dcérskych a pridružených spoločností materskej organizácie (vrátane doplňujúcich informácií potrebných na zostavenie konsolidovanej účtovnej závierky) stanovuje materská organizácia.

Pred zostavením konsolidovanej účtovnej závierky je potrebné preveriť a vysporiadať všetky vzájomné vysporiadania a ostatné finančné vzťahy medzi materskou organizáciou a dcérskymi spoločnosťami, ako aj medzi dcérskymi spoločnosťami.

Názov každej zložky konsolidovanej účtovnej závierky musí obsahovať slovo „konsolidovaná“ a názov skupiny.

Konsolidovaná účtovná závierka sa predkladá zakladateľom (účastníkom) materskej organizácie a iným zainteresovaným používateľom - v prípadoch ustanovených právnymi predpismi Ruskej federácie alebo rozhodnutím materskej organizácie.

Odporúča sa, aby materská organizácia zostavila konsolidovanú účtovnú závierku najneskôr do 30. júna roku nasledujúceho po roku vykazovania, pokiaľ právne predpisy Ruskej federácie alebo zakladajúce dokumenty tejto organizácie neustanovujú inak.

Konsolidovanú účtovnú závierku podpisuje vedúci a hlavný účtovník (účtovník) vedúcej organizácie.

Na základe rozhodnutia členov skupiny môže byť konsolidovaná účtovná závierka zverejnená ako súčasť zverejnenej účtovnej závierky materskej organizácie.

ku konsolidovanej účtovnej závierke nie sú zahrnuté výkazy podnikov, ktoré sú v zásade zahrnuté do konsolidácie, ale nie sú pre konsolidáciu zaujímavé. Tie obsahujú:

spoločnosti, kontrolu nad ktorými možno považovať za dočasnú. Napríklad kontrolný podiel v dcérskej spoločnosti získa a vlastní materská spoločnosť výlučne za účelom jeho následného predaja v blízkej budúcnosti;
dcérske spoločnosti pôsobiace v podmienkach dlhodobých neprekonateľných obmedzení, ktoré ich zbavujú schopnosti (alebo ju výrazne obmedzujú) prevodu hotovosť do materskej spoločnosti. Napríklad z dôvodu menových obmedzení v zahraničných pobočkách, „blokovania“ bankových účtov atď.;
dcérske spoločnosti, ktorých ekonomická činnosť sa výrazne líši od charakteru činnosti hlavnej materskej spoločnosti, napríklad banky a priemyselnej akciovej spoločnosti, obchodnej a poisťovateľskej spoločnosti.

Konsolidačný postup teda zahŕňa také výpočty, ako sú:

konsolidácia kapitálu;
konsolidácia súvahových položiek súvisiacich s vnútroskupinovými zúčtovaniami a operáciami;
konsolidácia finančných výsledkov (zisk alebo strata) z vnútroskupinového predaja výrobkov (práce, služby), ako aj vzájomných objemov predaja výrobkov (prác, služieb) medzi materskou a dcérskou spoločnosťou a súvisiace náklady;
konsolidácia ostatných vzájomných (prevádzkových a neprevádzkových) výnosov a nákladov v rámci skupiny;
výšku dividend materskej a dcérskej spoločnosti.

V súlade s medzinárodnými štandardmi musí byť konsolidované výkazníctvo založené na určitých princípoch a metódach (spĺňať určité požiadavky).

Princíp úplnosti. Akceptuje sa všetok majetok, záväzky, výdavky budúcich období, výnosy budúcich období konsolidovaného celku bez ohľadu na podiel materskej spoločnosti. Menšinový podiel sa v súvahe uvádza ako samostatná položka pod príslušnou položkou.
Princíp spravodlivosti. Keďže materská spoločnosť a dcérske spoločnosti sa považujú za jednu ekonomickú jednotku, vlastné imanie je určené účtovnou hodnotou akcií konsolidovaných podnikov, ako aj finančnými výsledkami týchto podnikov a rezervami.
Zásada spravodlivého a spoľahlivého hodnotenia. Konsolidovaná účtovná závierka musí byť predložená v jasnej a ľahko zrozumiteľnej forme a musí poskytovať pravdivý a pravdivý obraz o aktívach, pasívach, finančnej situácii, ziskoch a stratách podnikov zahrnutých do skupiny a posudzovaných ako celok.
Zásada nemennosti pri používaní konsolidačných a oceňovacích metód a zásada nepretržitého pokračovania v činnosti. Konsolidačné metódy by sa mali uplatňovať dlhodobo za predpokladu, že podnik funguje, t.j. nemá v úmysle v dohľadnej dobe ukončiť činnosť. Odchýlky sú prípustné vo výnimočných prípadoch a musia byť uvedené v prílohách k správe s príslušným odôvodnením. Tieto zásady sa vzťahujú na formy aj metódy zostavovania konsolidovanej účtovnej závierky.
Princíp vecnosti. Táto zásada zabezpečuje zverejňovanie takých položiek, ktorých hodnota môže ovplyvniť prijatie alebo zmenu rozhodnutia o finančnej a hospodárskej činnosti spoločnosti.
Jednotné metódy hodnotenia. Majetok, záväzky, náklady budúcich období, zisky a výdavky konsolidovanej spoločnosti je potrebné zohľadniť v ich celistvosti. Nezáleží na tom, ako sú prezentované v bežnom účtovníctve a výkazníctve podnikov patriacich do skupiny, keďže materská spoločnosť neukladá zákaz a nezavádza selektívne účtovné postupy. Dôležité je, aby sa pri konsolidácii majetku a záväzkov materskej spoločnosti a dcérskych spoločností oceňovali podľa rovnakej metodiky, akú používa materská spoločnosť. Pri zostavovaní konsolidovanej účtovnej závierky by sa mali použiť metódy oceňovania v súlade s legislatívou, ktorú materská spoločnosť dodržiava.
Jediný dátum zostavenia. Konsolidovaná účtovná závierka by mala byť zostavená k súvahovému dňu materskej spoločnosti. Dcérske spoločnosti by tiež mali byť prepracované k dátumu konsolidovanej súvahy.

Väčšina z vyššie uvedených princípov, na ktorých je založené konsolidované vykazovanie v súlade s medzinárodné normy, sa odráža aj v ruských regulačných dokumentoch upravujúcich zostavovanie konsolidovanej účtovnej závierky.

V závislosti od prítomnosti alebo neprítomnosti vzájomných operácií možno rozlíšiť tieto fázy konsolidácie:

primárna konsolidácia sa robí pri prvom zostavovaní konsolidovaných účtovných závierok predtým nezávislých podnikov a súvisí s akvizíciou podniku, do ktorého sa investuje;
následná konsolidácia sa robí pri zostavovaní konsolidovanej účtovnej závierky skôr vytvorenej skupiny, ktorá už vykonáva vzájomné operácie.

Technika a metódy zostavovania konsolidovanej účtovnej závierky sa v jednotlivých krajinách líšia.

V závislosti od povahy transakcie pri investovaní a vytváraní kontroly existujú dva spôsoby zostavovania primárnej konsolidovanej účtovnej závierky:

spôsob nákupu (akvizície);
metóda fúzie (akvizície).

Tieto metódy sa líšia procedurálne a poskytujú veľký vplyv o súhrnných finančných výsledkoch prezentovaných v konsolidovanej účtovnej závierke.

Nezávislé podniky môžu byť spojené do jednej ekonomickej jednotky. Kombinácie môžu viesť k vytvoreniu novej účtovnej jednotky, ktorá prevezme kontrolu nad kombinujúcimi sa účtovnými jednotkami, k prevodu čistého majetku jednej alebo viacerých kombinujúcich sa účtovných jednotiek na inú účtovnú jednotku alebo k zrušeniu jednej alebo viacerých kombinujúcich sa účtovných jednotiek.

Zlúčenie sa môže uskutočniť kúpou čistého majetku alebo akcií iného subjektu.

Zlúčenie sa môže uskutočniť aj zlúčením. Hoci sa požiadavky na právne zlúčenie v jednotlivých krajinách líšia, zvyčajne ide o kombináciu dvoch podnikov, v ktorých:

aktíva a pasíva jedného podniku sa prevedú na iný podnik a prvý sa zlikviduje;
aktíva a pasíva oboch podnikov sa zlúčia do nového podniku a dva bývalé podniky sa zlikvidujú.

Asociácie sú horizontálneho, vertikálneho a konglomerátneho typu.

Horizontálne spojenie- keď sa jeden podnik zlúči s druhým a oba patria do jedného odvetvia.

Vertikálne spojenie- keď sa zlúčia podniky, ktoré sú na rôznych póloch výrobného procesu a interagujú podľa schémy „dodávateľ – výrobca – kupujúci“.

konglomerátne združenie- keď sa z podnikov s diverzifikovanou príslušnosťou vytvorí diverzifikované združenie.

Kombinované transakcie, pri ktorých jedna z kombinujúcich jednotiek získa kontrolu nad druhou, sa považujú za nákupy.

Dátum kúpy je dátum, od ktorého má nadobúdateľ právo riadiť finančné a prevádzkové politiky nadobúdaného, aby mal prospech z jeho činností. V praxi je tento dátum dátumom valného zhromaždenia akcionárov, ktoré schváli transakciu a vykoná potrebné zmeny v zakladajúcich dokumentoch.

Kontrola sa považuje za nadobudnutú, keď jeden z kombinujúcich sa subjektov získa právo na viac ako polovicu hlasovacích práv druhého kombinujúceho sa subjektu, pokiaľ (vo výnimočných prípadoch) nemožno jednoznačne preukázať, že takéto vlastníctvo nezahŕňa kontrolu.

Dodatočné znaky kontroly:

právo na viac ako polovicu hlasov iného podniku na základe dohody s inými investormi;
právo riadiť finančnú a výrobnú politiku iného podniku v súlade s chartou alebo dohodou;
právo vymenovať alebo nahradiť väčšinu členov predstavenstva alebo ekvivalentného riadiaceho orgánu iného podniku;
právo odovzdať väčšinu hlasov na zasadnutiach predstavenstva alebo rovnocenného riadiaceho orgánu iného podniku.

Ak je ťažké určiť kupujúcu spoločnosť, môžete sa riadiť ďalšími nepriamymi znakmi nákupu:

pomer reálnej hodnoty zlučovaných subjektov (väčší subjekt je nadobúdateľom);
výmena akcií s hlasovacím právom za hotovosť (v takýchto prípadoch je platiacim podnikom kupujúci);
schopnosť rozhodovať o výbere riadiacich pracovníkov pre iný podnik (v takýchto prípadoch je dominantným podnikom kupujúci).

Niekedy podnik nadobudne akcie iného podniku, ale ako kompenzáciu vydá dostatok vlastných akcií, čím dáva právo viac hlasov, aby kontrola nad spojenými subjektmi prešla na vlastníkov subjektu, v ktorom boli akcie pôvodne nadobudnuté. Takáto situácia je tzv spätná akvizícia. Z právneho hľadiska môže byť účtovná jednotka vydávajúca akcie považovaná buď za materskú účtovnú jednotku, alebo za nástupnícku účtovnú jednotku, na ktorej akcionárov sa prevádza kontrola nad kombinovanými účtovnými jednotkami. V tomto prípade sa stáva nadobúdajúcim podnikom a získava právo voliť alebo iné práva. Subjekt vydávajúci akcie sa považuje za nadobudnutý iným subjektom; druhý sa považuje za kupujúceho a metóda nákupu sa uplatňuje na aktíva a pasíva jednotky emitujúcej akcie.

Keď akcionári zlučovaných podnikov nevytvoria dominantného partnera, ale zlúčia sa v podstate za rovnakých podmienok s cieľom zdieľať kontrolu nad celým alebo takmer všetkými aktívami a výrobnými činnosťami, potom hovoríme o fúzii. Okrem toho sa manažment zlúčených podnikov podieľa na riadení kombinovanej štruktúry a v dôsledku toho akcionári podnikov zdieľajú riziká a výhody takejto štruktúry. Napríklad americký automobilový gigant Chrysler a nemecký koncern Daimler Benz sa spojili do jednej spoločnosti Daimler Chrysler.

Sútoková entita je, že nedochádza k žiadnej akvizícii a spoločné zdieľanie rizík a odmien pokračuje tak, ako to bolo pred podnikovou kombináciou. Pri zlúčení a splynutí kombinované subjekty naďalej fungujú oddelene ako predtým, hoci sú pod spoločnou, spoločnou kontrolou. Preto pri spojení jednotlivých účtovných závierok dochádza len k minimálnym zmenám.

Fúzie podliehajú prísnym požiadavkám. Aby bola transakcia klasifikovaná ako fúzia a nie ako akvizícia, musí byť splnených 12 podmienok.

Žiadna z kombinujúcich sa strán nesmie byť počas dvoch rokov dcérskou spoločnosťou alebo divíziou iného kombinujúceho sa podniku.
Každá zo zlučovaných strán musí byť nezávislá od ostatných zlučovaných subjektov.
Fúzia sa uskutoční ako jedna transakcia podľa osobitného plánu do jedného roka od prijatia takého plánu.
Ku dňu dokončenia plánu zlúčenia, jeden zo zlučujúcich sa subjektov vydá iba kmeňové akcie s právami identickými s právami na akcie v obehu výmenou za v podstate všetky kmeňové akcie s hlasovacím právom druhého subjektu. Ich podiel musí byť aspoň 90 % akcií s hlasovacím právom, ktoré sa majú vymeniť.
Žiadna zo strán fúzie nemá v úmysle počas dvoch rokov pred prijatím plánu zlúčenia alebo medzi jeho prijatím a dokončením vykonať zmeny v štruktúre vlastného imania s cieľom ovplyvniť podmienky výmeny, napríklad dodatočným vydaním akcií, ich rozdelením existujúcim akcionárom, výmenou alebo stiahnutím z obehu.
Zlučované subjekty po prijatí plánu a pred jeho dokončením nakupujú kmeňové akcie v obvyklej výške na iné účely ako na zlúčenie.
V dôsledku výmeny akcií zostávajú podiely vlastníkov kmeňových akcií rovnaké.
Akcionári nie sú zbavení svojich hlasovacích práv a ich práva nie sú počas trvania plánu zlúčenia porušené. Akcionári získavajú možnosť uplatniť svoje hlasovacie práva pri obdržaní nových akcií.
Zlúčenie sa prijíma hlasovaním v deň dokončenia plánu zlúčenia; neustanovuje žiadne nesplnené podmienky na vydanie akcií.
Kombinovaná spoločnosť výslovne ani implicitne nesúhlasí so spätným odkúpením alebo vyradením všetkých alebo časti kmeňových akcií za účelom ovplyvnenia kombinácie.
Zlúčená spoločnosť nevstupuje do finančných transakcií v prospech bývalých akcionárov, napríklad nepoužíva akcie vydané pre kombináciu ako zábezpeku za pôžičky.
Zlúčená spoločnosť sa neplánuje zbaviť významnej časti svojich aktív do dvoch rokov od zlúčenia, s výnimkou transakcií, ktoré sú pre zlúčené subjekty obvyklé, alebo s cieľom odstrániť duplicitu či nadbytočnú kapacitu.

Keďže výsledkom zlúčenia je vytvorenie jedinej štruktúry, kombinovaná účtovná jednotka prijíma jednotnú účtovnú politiku. Preto kombinovaná účtovná jednotka vykazuje majetok, záväzky a vlastné imanie kombinujúcich sa účtovných jednotiek v ich bežných účtovných hodnotách, upravených len tak, aby zosúladili účtovné zásady kombinujúcich sa účtovných jednotiek a uplatnili ich na všetky prezentované obdobia vykazovania.

Pre každú podnikovú kombináciu by účtovná závierka mala poskytnúť dodatočné informácie:

názvy a popisy zlučovaných subjektov;
účtovné metódy;
dátum účinnosti kombinácie na účtovné účely;
informácie o výrobných činnostiach, o ktorých likvidácii sa rozhodlo.

Pri nákupe musíte poskytnúť nasledujúce informácie:

percento získaných akcií s hlasovacím právom;
náklady na nadobudnutie a hodnota zaplatenej alebo podmienene splatnej kúpnej protihodnoty;
podrobnosti o povahe a výške reštrukturalizačnej opravnej položky a iných nákladoch na ukončenie, ktoré vznikajú pri akvizícii a sú vykázané k dátumu nadobudnutia.

Účtovná závierka by mala obsahovať:

metódy účtovania pozitívnej a negatívnej obchodnej reputácie vrátane doby odpisovania;
zdôvodnenie doby použiteľnosti kladného a záporného goodwillu alebo doby amortizácie záporného goodwillu;
metódy odpisovania;
výsledky odsúhlasenia zostatkovej hodnoty kladného a záporného goodwillu.

V prípade zlúčenia je potrebné v účtovnej závierke uviesť ďalšie údaje týkajúce sa:

popis a počet vydaných akcií spolu s percentuálnym podielom akcií s hlasovacím právom každého podniku, ktoré sa vymenili za účelom spoločného kapitálu;
výška aktív a pasív vložených každým podnikom;
podrobnosti o príjmoch z predaja, ostatných prevádzkových výnosoch, mimoriadnych položkách a čistom zisku alebo strate každej jednotky pred dátumom kombinácie, ktoré sú zahrnuté v čistom zisku alebo strate v účtovnej závierke kombinovanej jednotky.

Konsolidované výkazníctvo obsahuje okrem súvahy aj konsolidovaný výkaz ziskov a strát. Pri zostavovaní takejto správy budú hospodárske výsledky činnosti zlučovaných spoločností, ich prezentácia závisieť od spôsobu konsolidácie – kúpy alebo zlúčenia.

V prípade akvizície sú finančné výsledky zahrnuté do konsolidovaného výkazu ziskov a strát až od dátumu akvizície a v prípade zlúčenia - za celý finančný rok.

Treba poznamenať, že fúzia je výhodnejšia pre podniky, ktoré sa snažia maximalizovať tržby, zisky, aktíva a minimalizovať náklady ako výsledok takejto kombinácie.

Ďalšia etapa konsolidácie – konsolidácia výkazníctva podnikov, ktoré v skupine nejaký čas pôsobili – má množstvo funkcií.

Pri konsolidácii účtovných závierok spoločností v rámci skupiny vznikajú v nasledujúcich obdobiach ich činnosti ďalšie ťažkosti z dôvodu potreby eliminácie položiek odrážajúcich vzájomné vnútropodnikové transakcie, aby nedochádzalo k dvojitému započítaniu a umelému navyšovaniu výšky kapitálu a finančných výsledkov.

Články, ktoré sa majú odstrániť- ide o položky, ktoré sú vylúčené z konsolidovanej účtovnej závierky, pretože vedú k dvojitému započítaniu a skresleniu finančnej výkonnosti skupiny.

Pojem skupina implikuje osobitný vzťah k transakciám medzi spoločnosťami v rámci skupiny. Vnútropodnikové transakcie sú podobné transakciám medzi divíziami (oddeleniami) v rámci firmy. Takéto operácie sa vykonávajú v rámci obchodných transakcií a ich vysporiadania, poskytovania úverov a prijímania dividend. Všetky takéto transakcie by sa mali eliminovať pri príprave konsolidovanej súvahy a výkazu ziskov a strát, ako aj zostatkov vyrovnania medzi spoločnosťami.

Pri zostavovaní konsolidovanej účtovnej závierky sú vylúčené nasledujúce výpočty:

dlh z ešte neuhradených príspevkov do základného imania;
prijaté alebo poskytnuté preddavky;
pôžičky spoločností patriacich do skupiny;
vzájomné pohľadávky a záväzky spoločností skupiny (keďže jedna hospodárska jednotka nemôže mať voči sebe pohľadávky ani záväzky);
ostatné aktíva a cenné papiere;
odložené výdavky a príjmy;
neočakávané operácie.

Ak sumy pohľadávok jednej spoločnosti plne zodpovedajú sumám záväzkov inej spoločnosti zaradenej do skupiny, potom sa navzájom eliminujú.

Pri príprave následných konsolidovaných výkazov ziskov a strát sa úpravy vykonajú v štyroch hlavných oblastiach:

vylúčenie priebežných výsledkov spôsobených vnútroskupinovým predajom;
odpisy goodwillu, ktorý vznikol pri vytváraní skupiny;
amortizácia odchýlky reálnej hodnoty majetku a záväzkov od ich účtovnej hodnoty zahrnutej v týchto položkách pri prvotnej konsolidácii;
pridelenie menšinového podielu na výkone dcérskej spoločnosti.

Pri investovaní menej ako 100 % kapitálu preberaného podniku, tzv menšinový podiel. Ide o podiel tretích akcionárov, ktorý by sa v konsolidovanej účtovnej závierke mal prejaviť oddelene od kapitálu skupiny.

Menšinový podiel na čistých aktívach konsolidovaných dcérskych spoločností sa musí určiť a vykázať samostatne v konsolidovanej súvahe. Menšinový podiel na ziskoch (stratách) dcérskych spoločností za účtovné obdobie sa musí určiť a vykázať samostatne vo výkaze ziskov a strát. Tento pomer sa používa na úpravu finančného výsledku (zisk alebo strata) skupiny na určenie čistého zisku pripadajúceho na materskú spoločnosť.

V tomto prípade sa menšinový podiel v konsolidovanej súvahe určí výpočtom na základe výšky kapitálu dcérskej spoločnosti k dátumu zostavenia účtovnej závierky a percenta akcií, ktoré materská spoločnosť nevlastní, na ich celkovom počte. Hodnota kapitálu dcérskej spoločnosti je určená ako výsledok oddielu III „Kapitál a rezervy“ jej súvahy mínus položky „Fond sociálnej sféry“ a „Cieľové financovanie a príjmy“.

V konsolidovanej súvahe sa ukazovateľ menšinového podielu premieta až po výsledku časti III súvahy. V konsolidovanom výkaze ziskov a strát menšinový podiel vyjadruje hodnotu finančného výsledku činnosti dcérskej spoločnosti, ktorá nepatrí materskej organizácii; tento podiel sa vypočíta na základe výšky nerozdeleného zisku alebo nekrytej straty dcérskej spoločnosti za účtovné obdobie a percenta akcií s hlasovacím právom, ktoré materská spoločnosť nevlastní, na ich celkovom počte.

V konsolidovanom výkaze ziskov a strát je ukazovateľ menšinového podielu uvedený ako samostatná položka v riadku, ktorý sa má vložiť; príjmy a výdavky sú tiež alokované ako samostatný článok. Príjmy a výdavky skupiny v konsolidovanej správe sú uvedené mínus príslušné príjmy a výdavky menšiny.

Ak je ukazovateľ menšinového podielu na stratách dcérskej spoločnosti vyšší ako ukazovateľ menšinového podielu na základnom imaní tejto spoločnosti, potom sa výška rezervného imania (ak je nedostatočné - dodatočné, tak zákonné) dcérskej spoločnosti zahrnutého do konsolidovanej účtovnej závierky zníži o sumu rozdielu.

Ku konsolidovanej súvahe a výkazu ziskov a strát za činnosť skupiny je pripojená vysvetlivka, ktorá obsahuje zoznam všetkých dcérskych spoločností s uvedením množstva údajov (názvy spoločností, miesta štátnej registrácie alebo podnikateľskej činnosti, výška základného imania, podiel hlavnej (prevažujúcej) účasti v týchto spoločnostiach alebo na ich základnom imaní).

Vo vysvetlivke ku konsolidovanej účtovnej závierke materská organizácia uvádza aj rozpis svojich investícií v kontexte každej závislej spoločnosti (v časti o finančných investíciách):

údaje o názve závislej spoločnosti,
svoju oficiálnu adresu,
veľkosť schváleného kapitálu,
podiel materskej organizácie na celkovej výške príspevku, ako aj vyhlásenie o zámeroch ďalšej účasti.

Príkladom zostavenia jedného z variantov konsolidovanej súvahy je schéma uvedená v tabuľke 9.2. Posudzuje prípad, keď analyzovaná organizácia získala 70 % kmeňových akcií podniku Beta LLC; investície materskej spoločnosti do dcérskej spoločnosti dosiahli 4 725 tisíc rubľov.

1. Účtovná hodnota vlastného imania dcérskej spoločnosti Beta LLC je určená ku dňu nadobudnutia akcií analyzovanou materskou organizáciou:

autorizovaný kapitál + dodatočný kapitál + rezervný kapitál + nerozdelený zisk z predchádzajúcich rokov = 2915 + 940 + 1720 + 1025 = 6600 tisíc rubľov.

2. Účtovná hodnota podielu na základnom imaní dcérskej spoločnosti „Beta“ sa vypočíta:

0,70 x 6600 tisíc rubľov = 4620 tisíc rubľov.

3. Porovná sa hodnota investície analyzovanej materskej organizácie v dcérskej spoločnosti a účtovná hodnota nadobudnutého podielu na základnom imaní dcérskej spoločnosti; peňažná hodnota goodwillu vznikajúceho pri konsolidácii sa vypočíta:

4725 tisíc rubľov - 4620 tisíc rubľov. = 105 tisíc rubľov. Táto hodnota sa odráža v aktívach konsolidovanej súvahy.

4. Z konsolidovanej súvahy skupiny sú úplne vylúčené ukazovatele v položke „Investície do dcérskych spoločností“ vo výške 4 725 tisíc rubľov.

Zároveň 4620 tisíc rubľov. sa eliminujú s účtovnou hodnotou podielu na vlastnom imaní dcérskej spoločnosti zakúpeného materskou spoločnosťou. Preto táto časť vlastného imania dcérskej spoločnosti Beta nie je zohľadnená v konsolidovanej súvahe.

Zvyšných 105 tisíc rubľov. investície do dcérskej spoločnosti sú vyjadrené v článku „Obchodná povesť podniku“ konsolidovanej súvahy.

5. Určuje sa menšinový podiel, ktorý zahŕňa dve zložky:

30 % z účtovnej hodnoty vlastného imania dcérskej spoločnosti, t.j. 0,30 x 6600 tisíc rubľov = 1980 tisíc rubľov;

30 % zisku, ktorý dcérska spoločnosť získa po predaji svojich akcií analyzovanej materskej organizácii, t.j. "Popredajný" zisk (obdobie vykazovania) = 0,30 x 1130 = 339 tisíc rubľov.

Menšinový podiel je teda 1980 tisíc rubľov. + 339 tisíc rubľov. = 2319 tisíc rubľov. Táto suma je uvedená v konsolidovanej súvahe ako samostatný riadok pasív.

Nová strana 1

Tabuľka 9.2

Tabuľka na zostavenie konsolidovanej súvahy

(tisíc rubľov.)

Súvahové položky	Materská spoločnosť		OOO "Beta" (dcérska spoločnosť)		Vlastná dcérska spoločnosť		eliminácia		Konsolidovaná bilancia
Súvahové položky	Aktíva	Pasívne	Aktíva	Pasívne	skupina (70 %)	menšina (30 %)	Aktíva	Pasívne	Aktíva	Pasívne
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11
1. Neobežný majetok:	129520		9830		-	-	105	4725	134730
1.1. Obchodná povesť	0		0		-	-	105	-	105
1.2. dlhodobý majetok	97532		8400		-	-	-	-	105932
1.3. Investície do dcérskych spoločností	4725		0		-	-	-	4725	-
1.4. Ostatný dlhodobý majetok	27263		1430		-	-	-	-	28693
2. Obežný majetok	193099		10555		-	-	-	-	203654
Zostatok	322619	-	20385	-	-	-	-	-	338384	-
3. Kapitál a rezervy:		135078		7730	-	-	-	-		135869
3.1. Overený kapitál		65004		2915	2040,5	874,5		2040,5		65004
3.2. Extra kapitál		23942		940	658	282		658		23942
3.3. Rezervný kapitál		14081		1720	1204	516		1204		14081
3.4. Nerozdelený zisk minulých rokov		16476		1025	717,5	307,5		717,5		16476
3.5. Nerozdelený zisk za vykazované obdobie		15575		1130	791	339				16366
4. Menšinový podiel	-	-	-	-	-	-	-	-	-	2319
5. Ostatné záväzky		187541		12655	-	-	-	-	-	200196
Zostatok	-	322619	-	20385	5411	2319	-	-	-	338384

6. Nerozdelený zisk za vykazovaný rok materskej organizácie sa určuje: 0,70 x 1130 tisíc rubľov. = 791 tisíc rubľov.

V konsolidovanej súvahe sa čistý zisk za vykazované obdobie pripočíta k čistému zisku samotnej materskej organizácie: 791 tisíc rubľov. + 15 575 tisíc rubľov. = 16366 tisíc rubľov.

7. Všetky ostatné položky v súvahách analyzovanej materskej organizácie a Beta LLC sú zhrnuté.

Ako je zrejmé z tabuľky 9.2, konsolidovaná súvaha sa svojou štruktúrou prakticky nelíši od pôvodných súvah materskej organizácie a dcérskej spoločnosti. A to znamená, že postupnosť a metodika analýzy konsolidovanej súvahy je rovnaká ako pri analýze bežnej súvahy. Charakteristickým rysom analýzy konsolidovaného výkazníctva je, že sa pridáva analytická fáza, počas ktorej je potrebné vysvetliť, aký typ konsolidácie výkazníctva bol použitý, za akých podmienok sa podniky zlúčili do skupiny a charakterizovať ekonomický vzťah a interakciu členov skupiny. A samozrejme je potrebná finančná analýza nielen konsolidovaných výkazov, ale aj pôvodných foriem účtovných závierok materskej organizácie a dcérskych spoločností.

Ak zhrnieme všetky vyššie uvedené skutočnosti, možno tvrdiť, že konsolidovaná účtovná závierka má niektoré vlastnosti:

konsolidovaná účtovná závierka nie je účtovnou závierkou právne samostatného podniku. Jeho účelom je získať všeobecnú predstavu o výkonnosti firemnej rodiny. Má jasné informačné a analytické zameranie;
výsledky transakcií medzi členmi podnikovej rodiny nie sú zahrnuté do konsolidovanej účtovnej závierky. Zobrazuje len aktíva a pasíva, výnosy a náklady z transakcií s externými protistranami. Všetky finančné a obchodné transakcie v rámci skupiny sú identifikované a eliminované počas procesu konsolidácie. Konsolidácia nie je jednoduchým súhrnom rovnomenných položiek v účtovných závierkach spoločností skupiny;
skupinové správy obsahujú súhrnné informácie o výsledkoch hospodárenia a finančnej situácii každej spoločnosti zaradenej do združenia. To znamená, že zisky jednej dcérskej spoločnosti môžu „skryť“ straty inej dcérskej spoločnosti a zdravá finančná situácia jednej dcérskej spoločnosti môže „skryť“ potenciálnu platobnú neschopnosť inej;
ak skupinu tvoria spoločnosti pôsobiace v rôzne druhy Konsolidovaná účtovná závierka tejto skupiny nemusí obsahovať určité dôležité podrobnosti, ak neexistujú žiadne dodatočné informácie o každom segmente aktivít skupiny.

Formulované vlastnosti konsolidovaného výkazníctva umožňujú plne odhaliť jeho úlohu v aktivitách skupiny:

poskytovať všeobecné informácie o skupine ako celku s cieľom zachovať pozitívny imidž skupiny a posilniť jej postavenie na akciovom trhu (zvýšenie kotácií akcií materskej spoločnosti a ostatných spoločností skupiny);
poskytovať realistickejší obraz o obchodných operáciách a finančnej situácii jednej hospodárskej jednotky, ale nenahrádzajú individuálnu účtovnú závierku;
poskytnúť základ pre prijímanie manažérskych rozhodnutí;
charakterizovať ekonomický vzťah a interakciu členov skupiny;
vykonávať kontrolnú funkciu pre materskú spoločnosť, keďže tieto výkazy sú zostavované v mene materskej spoločnosti;
ovplyvňovať financovanie a finančné plánovanie činnosti skupiny a pod.

Kapitola 9 Kontrolný zoznam

Aké sú dôvody vzniku konsolidovaného výkazníctva.
Aký je rozdiel medzi pojmami „konsolidované výkazníctvo“ a „konsolidované výkazníctvo“?
Opíšte hlavné pojmy konsolidovaného výkazníctva: „materská spoločnosť“, „dcérska spoločnosť“, „konsolidované finančné výkazníctvo“, „skupina (oblasť) konsolidácie“, „menšinový podiel“.
Vymenujte kritériá na zahrnutie skupiny údajov o dcérskych a pridružených spoločnostiach do konsolidovaného výkazníctva.
Koho možno pripísať počtu spotrebiteľov konsolidovaných správ?
Aké sú zásady zostavovania konsolidovaného výkazníctva?
Pomenujte postup zostavovania súhrnnej (konsolidovanej) účtovnej závierky.
Opíšte pojmy „primárna konsolidácia“ a „následná konsolidácia“.
Aký je rozdiel medzi horizontálnymi, vertikálnymi a konglomerátnymi typmi podnikových kombinácií?
Aká je metóda nákupu pri spájaní podnikov do skupiny a ako sa líši od metódy zlúčenia?
Čo je podstatou pojmu „eliminácia“ pri zostavovaní konsolidovanej účtovnej závierky? Ktoré položky a kalkulácie podliehajú eliminácii?
Aké sú vlastnosti konsolidovanej účtovnej závierky organizácie?